Amerika'daki finansal raporlama uygulamaları (USGAAP)

Amerika Birleşik Devletleri’ndeki yaklaşık 15.000 halka açık şirket finansal tablo ve dipnotları hazırlarken USGAAP uygulamaktadır.  Amerika Birleşik Devletleri’nde esas alınan genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri olan US GAAP; geniş uluslararası kabul gören, gelişen ve gelişmekte olan ülkelerce örnek alınan standartlardır. Ancak son dönemde yaşanan muhasebe skandalları (Enron, WorldCom, Adelphia, Xerox, Tyco, Global Crossing vb.) etkinlik konusunda US GAAP standartlarının bir takım kusurları olduğunu göstermiştir

Kanada’da mevcut raporlama yapısına göre; Kanada menşeli şirketlerden Amerika’da halka açık olanlar USGAAP, Kanada’da halka açık olanlar UFRS ve diğerleri de Kanada muhasebe ilkelerini uygulama zorundadır. Şubat 2008’de alınan karara göre 2009 yılından itibaren UFRS uygulamaya izin verilecek, 1 Ocak 2011’den itibaren UFRS uygulanacak, 2013 yılından itibaren de Amerika’da halka açık olan şirketlerin USGAAP yerine IFRS uygulaması gerekecektir.

 

Halka açık şirketler yönünden Brezilya 2010 yılı, Şili 2009 yılı, Meksika 2012 yılından itibaren UFRSye göre raporlama yapacak, Arjantin’de ise 2011 yılından itibaren UFRS’ye uygun raporlama yapılması henüz hükümet onayına sunulma aşamasındadır.

 

ABD'de, muhasebe standartlarının oluşturulmasında kamu ve özel sektör düzenlemelerinin karışımı esasına dayalı bir sistem geçerlidir. 1973 yılında kurulan ve halen ABD'de muhasebe standartları oluşturulması fonksiyonunu yerine getiren kuruluş olan Amerikan Finansal Muhasebe Standartları Kurulu (Financial Accounting Standards Board-FASB),  "Statements of Financial Accounting Standards - SFAS (Finansal Muhasebe Standartları) " olarak adlandırılan muhasebe standartları ile standartların geliştirilmesinde kullanılan genel kavramları içeren "Statements of Financial Accounting Concepts-SFAC (Finansal Muhasebe Kavramları)" ve oluşturulan standartlara açıklık getirmeye, detaylandırmaya yönelik açıklamaları içeren "Interpretations (Yorumlar) " yayımlamaktadır. SFAC No.1 genel olarak finansal tabloların amaçlarını açıklamakta olup 9.paragrafta genel amacın ekonomik karar vericilere gerekli bilgiyi sağlamak olduğu belirtilmiştir. Hangi tablolardan faydalanılacağına ilişkin açık bir ifade olmamakla birlikte şirketin kaynakları, yükümlülükleri ve özsermayesi ile ilgili bilginin sağlanması gerektiğini belirtilir. SFAC No.2 ise bilginin niteliğine ilişkin açıklama yapar.

Amerikan Finansal Muhasebe Standartları Kurulu (Financial Accounting Standards Board-FASB) ve Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu (International Accounting Standards Board – IASB) 18 Eylül 2002 tarihinde, Amerikan Standartları ile Uluslararası Finansal Raporlama Standartlarını yakınlaştırma amacıyla bir anlaşmayı imzalamışlardır. Her iki kurulun mevcut ve gelecekte ortaya çıkabilecek muhasebe ile ilgili konulara yüksek kaliteli ve birbirleriyle uyumlu çözümler üretme taahhüdünü temsil eden bu anlaşma “global muhasebe uygulamaları” açısından tarihi bir dönüm noktasını oluşturmaktadır.

Amerika’da halka açık şirketlerden yaklaşık 1,000 tanesi yabancı şirkettir. Kasım 2007’den önce bu şirketlerin UFRS veya yerel muhasebe ilkeleri kullanılarak hazırladıkları finansal tablo ve dipnotlardaki net varlıklar ve net kar rakamlarının USGAAP’le mutabakatının yapılması gerekmekte idi. 2007 yılı Kasım ayında yabancı şirketlere USGAAP ile mutabakat yapmaksızın IASB’nin kabul ettiği UFRS’ye uygun şekilde raporlama yapma opsiyonu sunulmuş olup, 2008 yılında yaklaşık 140 şirket bu opsiyondan yararlanmıştır. 2008 yılı Kasım ayında Amerika’da UFRS’ye geçiş için bir yol haritası yayımlanmıştır. Bu yol haritasındaki adımlar tamamlandığında 15 Aralık 2014 tarihinden itibaren UFRS raporlama yapılmasının zorunlu olacağı öngörülmüştür. Böylece Dünya’da uygulanacak tek bir standartlar seti olacaktır. Bu yol haritasına göre öncelikle aşağıdaki yedi aşamanın gerçekleşmesi gerekmektedir.

1. Muhasebe standartlarında geliştirme
2. Uluslararası Muhasebe Standartları komitesinin finansmanı
3. Interaktif bilgi kullanımının geliştirilmesi
4. Amerika’da UFRS’ye yönelik egitim
5. Bazı şirketler tarafından sınırlı şekilde erken uygulama yapılması (bu bazı Amerikan şirketlerine 15 Aralık 2009 tarihinde uygulama sağlayacak)
6. Önceki aşamalar incelenerek 2011 yılında UFRS’ye geçişin zorunlu olup olmama durumu değerlendirilecek. Buna göre zorunluluğa ilişkin zamanlama ve yöntem belirlenecek.
7. Zorunlu kullanımın gerçekleştirilmesi

 

Bu kapsamda, ABD’deki şirketler UFRS’den etkilenme sürecine girmiştir. Ayrıca, IASB’nin standartlarının dünyaca kabul görmeye başlaması FASB’nin de dahil olduğu ulusal standart kurullarının bu konuya daha fazla eğilmelerini gerektirir hale gelmiştir. Uluslararası kuruluşlarca benimsenen uygulamalar ile yasal düzenlemeler açısından meydana gelen gelişmeler, UFRS’nin yasal yükümlülük olmasa bile ülkeler bazında ve şirket uygulamalarında yaygınlık kazandığını göstermektedir. Bir çok finansman sağlayıcı banka ve benzeri kuruluşlar ve diğer düzenleyici otoriteler finansal raporlama yükümlülükleri açısından UFRS’yi esas almaktadır. Bazı ülkeler tüm UFRS’leri ulusal düzenleme olarak benimserken, mevcut durumda muhasebe standartlarına ilişkin geniş düzenlemeler oluşturmuş olan ülkeler de genellikle ulusal düzenlemelerindeki boşlukları gidermek veya mevcut düzenlemeleri uluslararası gereksinimlere uygun hale getirmek konusunda UFRS’yi kullanmaktadırlar.

Dünya genelinde UFRS uygulamaları

İçinde yaşadığımız bilgi toplumu sürecinde küreselleşme, teknolojik gelişmelerdeki hızlı ilerleyiş, elektronik ticaret ve internet kullanımının artması vb. gibi sayılabilecek birçok neden, ülkeler arasındaki mekan farkını ortadan kaldırmıştır. Tüm bunlarla birlikte işletmelerin uluslararası düzeyde ilişkileri artmış, birçok işletme deniz aşırı işlemler (ithalat-ihracat) yapmaya başlamıştır. Bu gelişmelerin doğal bir süreci olarak da, tüm kesimlerde olduğu üzere muhasebe iş ve işlemlerinde de bir tekdüzelik oluşturmak, tüm ülkelerce kabul edilen standartları kullanmak bir zorunluluk haline gelmiştir.

Uluslararası boyutta muhasebe uygulamalarına yön veren iki temel kurum Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu (IASB) ve ABD'de Finansal Muhasebe Standartları Kurulu (FASB)’dur. 2010 yılında Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulunun ismi, Uluslaraarası Finansal Raporlama Standartları Kurulu (IFRS Foundation) olarak değiştirilmiş, buna paralel olarak iasb.org olan internet adresi de ifrs.org olmuştur.

Bu kapsamda, dünyada muhasebe uygulamalarında kabul edilen iki muhasebe standart seti bulunmaktadır. Bunlardan biri Uluslararası Finansal Raporlama Standartları (UFRS), diğeri ise ABD'de Finansal Muhasebe Standartları Kurulu (FASB) tarafından oluşturulan ABD Genel Kabul Görmüş Muhasebe ilkeleri (US-GAAP)'dir. Bu iki muhasebe standart seti arasındaki temel fark, IASB tarafından oluşturulan muhasebe standartlarının "ilke bazlı", US-GAAP standartlarının ise "kural bazlı" olmasıdır. İlke bazlı standartlar, finansal raporlamada muhasebeyi ilgilendiren işlemlerin şeklî yönünü değil, bu işlemlerin özünü ifade edecek kayıtların yapılmasını ve raporlanmasını esas almaktadır. Kural bazlı standartlar ise muhasebeyle ilgili her türlü işlemle ilgili uygulamaları kapsayan detaylı düzenlemelerdir.

 

Genel olarak UFRS’nin yetersiz kaldığı durumlarda öncelikle en açık yol USGAAP’ten faydalanmak olacaktır. Global sermaye piyasalarında USGAAP en anlaşılan ve en detaylı standartlar setidir.

Aşağıdaki tabloda 2005 yılına kadar yıllar itibariyle Dünya’da ve bazı ülkelerde UFRS uygulayan şirketlerin dağılımı görülmektedir.

	1996	1997	1998	1999	2000	2001	2002	2003	2004
Dünya	207	271	325	443	679	777	831	858	828
Cin	63	76	83	117	128	137	134	131	136
AB ve İsviçre	103	143	182	257	402	467	525	536	538
AB ve İsviçre	50%	53%	56%	58%	59%	60%	63%	62%	65%
UFRS %
Almanya	11	26	49	100	176	202	232	243	256
İsviçre	74	83	87	92	131	141	152	139	122
Avusturya	0	4	9	23	39	47	61	58	50
% UFRS (3 ülke)	41%	42%	45%	49%	51%	50%	54%	51%	52%

2005 yılı tüm global olarak yeni bir dönemin başlangıcı olmuştur. Tüm Dünya’da ortak bir raporlama standartları uygulamasına geçmek adına verilen otuz beş yıllık çalışmanın sonucuna ulaşılmıştır. 2005 yılında 25 Avrupa Birliği üyesi ülkedeki 7.000 halka açık şirket açısından zorunlu olmak üzere şirketlerin finansal tablo ve dipnotlarının hazırlanmasında tek bir uluslararası raporlama seti olan UFRS’nin kullanılması gündeme gelmiştir. Halka açık olmayan ve UFRS bazlı raporlama zorunluluğu bulunmayan pek çok şirket de Dünya’daki standartlara uyum sağlamak adına bu standartları kullanmaya başlayacaktırAyrıca yakın gelecekte USGAAP ile UFRS’nin birleştirilerek tüm Dünyada tek standart seti uygulamasına geçilmesi amaçlanmaktadır ve bu yönde çalışmalar başlamıştır.

Aşağıdaki tabloda 2005 yılına kadar yıllar itibariyle Dünya’da ve bazı ülkelerde yerel mevzuat, UFRS ve USGAAP uygulayan şirketlerin dağılımı görülmektedir.

	1996	1997	1998	1999	2000	2001	2002	2003	2004
Almanya
Almanya HGB (lokal)	183	184	154	107	85	94	32	27	27
UFRS	8	10	27	48	56	67	62	62	62
U.S. GAAP	2	4	11	32	54	46	50	39	39
Toplam	193	198	192	187	195	207	144	128	128
İsviçre
İsviçre FER (lokal)					56	60	59	64	56
UFRS					72	80	77	79	72
U.S. GAAP					7	9	9	9	7
Toplam					135	149	145	152	135
Avusturya
Avusturya AHGB (lokal)				63	45	43	28	20	19
UFRS				23	39	43	47	53	53
U.S. GAAP				3	8	8	4	7	5
Toplam				89	92	94	79	80	77
Toplam içinde UFRS %	4%	4%	8%	16%	14%	23%	23%	22%	23%

 

Amerika’da halka açık yabancı şirketler finansal tablolarını USGAAP, UFRS veya kendi ülkelerinin standartlarına göre hazırlayabilirler, fakat elde edilen finansal tabloların USGAAP ile mutabakatının yapılması gerekmektedir.Avrupa’da ise bir yandan yasal yönden ülkelerin kendi standartları geçerli olsa da halka açık şirketlerin UFRS’ye uygun finansal tablo hazırlama zorunluluğu vardır.

UFRS Uygulayan Ülkelere İlişkin Profil Analizi

Uluslararası Finansal Raporlama Standartları Kurulu’nun 30 Ocak 2015 tarihinde güncellediği web sayfasında (www.ifrs.org ) yer alan bilgilere gore; UFRS uygulamaları yönünden 138 ülke aşağıdaki gibi konumlanmıştır.

Bölge	UFRS Uygulanan Ülke Sayısı	UFRS uygulama zorunluluğu bulunan ülkeler	UFRS  uygulama  zorunluluğu veya izni bulunan ülkeler	UFRS uygulama zorunluluğu veya izni bulunmayan ülkeler
Avrupa	42	41	1	0
Afrika	20	16	1	3
Orta Doğu	7	6	1	0
Asya	32	24	3	5
Amerika	37	27	8	2
Toplam	138	114	14	10
% dağılımı	100%	83%	10%	7%

 

UFRS Uygulanan 138 ülkede UFRS’nin nasıl uygulandığı hakkındaki genel durum aşağıdaki gibidir.

-       138 ülkeden 128’inde uygulanan bir muhasebe standartları seti bulunmaktadır.

-        114 ülkenin 107’sinin şirket hisselerinin alınıp satılan borsası olduğu, bunların 6 tanesinde halka açık şirketlerin finansal raporlamalarını UFRS uyumlu halde yapma zorunluluğu bulunmamakla birlikte, kalan ülkelerde UFRS uygulaması zorunluluğu bulunmaktadır.

-        UFRS uygulaması olan ülkeler standartlara geçiş sürecinde çok ufak geçici değişiklikler/uyarlamalar  yapmıştır.

-        138 ülkeden 69’unda KOBİler için de UFRS uygulama zorunluluğu veya seçimi getirilmiş, 15 tanesinde ise KOBİler için UFRS bazlı raporlamanın uygulamaya alınması üzerinde çalışılmaktadır.

-         82 ülkede denetçi raporları UFRS’ye gore hazırlanmakta olup, 33’ünde UFRS’nin Avrupa Birliği standartları çerçevesinde uyarlanmış hali, 23’ünde ise ülkenin kendi standartları kullanılmaktadır.

http://www.ifrs.org/Use-around-the-world/Pages/Analysis-of-the-IFRS-jurisdictional-profiles.aspx